A jövő évtől egy újrakodifikált számviteli törvény lép hatályba Magyarországon, amely a jelenleginél jobban igazodik az Európai Unió szabályozásához, bár számos elemet megőriz az eddigi hazai gyakorlatból is. Az új jogszabály egyes lényeges, a vállalkozások életét befolyásoló pontjai közötti eligazodásban segít Nagy Gábor, a Pénzügyminisztérium nyugalmazott főosztályvezetője.
A számviteli törvény módosítása során abból indultak ki a törvény újrafogalmazói, hogy mi a vállalkozások beszámolóival szembeni alapkövetelmény: adjon megbízható és valós képet az adott vállalkozásról, annak tényleges gazdasági teljesítményéről, vagyoni helyzetéről. Ebből kiindulva teljes formai és tartalmi összhangot kellett teremteni az Európai Unióban érvényesített irányelvekkel. Abban az esetben, ha az Európai Unió-beli irányelv valamit nem szabályozott, a részletek kidolgozásánál a vonatkozó standardokat alkalmazták, vagy egyes európai uniós országok gyakorlatát tekintették mintának. Az egyik legfőbb változás, amit a magyarországi vállalkozásoknak érdemes lesz szem előtt tartaniuk, hogy az újrafogalmazott számviteli törvény hatálybalépését követően már csak 2003. január 1-jéig lehet Magyarországon egyszerűsített beszámolót készíteni.
A kör szűkítése
A jelenlegi gyakorlat szerint az egyszeres könyvvitellel alátámasztott egyszerűsített éves beszámolót azok a vállalkozások választhatják, amelyeknél a mérlegfőösszeg maximum 150 millió forint, az árbevétel pedig legfeljebb 300 millió forint, és összesen 100 főt foglalkoztatnak. Az Európai Unió szakértőivel folytatott egyeztetések során a törvény alkotói arra a megállapításra jutottak, hogy csupán a foglalkoztatott létszám követelményét változtatják a mostani magyarországi 100-ról 50 főre a jövő év január 1-jétől. Ha ugyanis az Európai Unióban érvényesített érték- és létszámhatárokat követnénk idehaza is, akkor az egyszerűsített beszámolót a magyarországi teljesítmény tükrében a maximum 680 millió forintos mérlegfőösszeget felmutató, illetve az évi 1,25 milliárd forintos árbevételt regisztráló kis- és közepes vállalkozások választhatnák. Ezzel azonban nemhogy szűkülne, hanem még bővülhetne is az egyszeres könyvvitelt alkalmazó, egyszerűsített beszámolót készítő vállalkozások száma. Napjainkban ugyanis Magyarországon mintegy 125 ezer cég készíthet egyszerűsített éves beszámolót. A törvény újrafogalmazói leginkább a hétköznapi gyakorlatban felmerülő kérdésekre koncentráltak. Ezek a napi könyvelési problémák alapvetően az értékelési szabályokhoz kapcsolódnak, itt is elsődlegesen a bekerülési értékhez, de bizonyos értelemben olyan változtatások is szerepelnek az újrafogalmazott törvényben, amelyek az év végén sorra kerülő értékelésnél az elszámolandó értékvesztéshez, a terven felüli amortizációhoz kapcsolódnak. Az újrafogalmazott törvény gyakorlatba való átültetésének legfontosabb szabályait a számviteli politikának, illetve az ennek részeként megjelenő szabályzatoknak kell tartalmazniuk. Ami pedig a könyvviteli nyilvántartásokhoz kapcsolódik a változtatásokból, azt a számlarendben, illetve az azt alátámasztó bizonylatolás kérdéskörében kell megoldani. A törvény újrakodifikálása kapcsán jó néhány kérdést szabályoztak a jogalkotók, de minden részletkérdésnek van néhány további részletkérdésköre, ezeket a vállalkozás saját számviteli politikájában kell megjeleníteni, a tartalmi részleteket az adott gazdálkodóegység saját környezetébe kell elhelyezni. Ez azt jelenti, hogy a számviteli politika kapcsán minden cégnek saját magának kell döntenie arról, mit tekint lényegesnek, illetve nem lényegesnek, jelentősnek, illetve nem jelentősnek a mérlegkészítés, illetve a bizonylatolás, az adott cég teljes számvitele szempontjából. A legfőbb gond természetesen az, hogy a vállalkozásoknak mindezeket a számviteli politikájukban számszerűsíteniük kell. Ennek megvalósítására azonban már igen kevés az idő. A törvény úgy fogalmaz, hogy az új jogszabály hatálybalépését követően 90 nap áll a cég rendelkezésére a számviteli politika elkészítésére, illetve a meglévő módosítására. Ez azt jelenti, hogy legkésőbb március végéig kell elkészíteni az újrafogalmazott számviteli törvénynek megfelelő, helyi sajátosságokon alapuló számviteli politikát. Ez az időszak azonban egybeesik a 2000. évre vonatkozó mérlegbeszámoló elkészítésének idejével.
Vagyoni értékű jog
A vállalati mérleget érintő módosítások közül az egyik legjelentősebb az, hogy a vagyoni értékű jogoknál egyfajta átcsoportosítást hajt végre az új szabályozás. Az új törvény hatálybalépéséig az immateriális jogok között voltak az úgynevezett vagyoni értékű jogok. Most a vagyoni értékű jogoknak azt a részét, amelyik valamilyen módon az ingatlanokhoz kapcsolódik, az Európai Unió irányelvei szerint áttették az ingatlanok közé. Az átcsoportosítás tehát könnyen megoldható, lényeges többletmunkát nem okoz. Az átcsoportosítás követelménye természetesen a 2000. évi vagyoni értékű jogoknál érvényesül, a jövő év elejétől, azaz 2001. január 1-jétől már az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogokat eleve az ingatlanok sorában kell szerepeltetni. Ennek szellemében a jövő év elejétől, azaz a hatálybalépést követően a közműfejlesztési hozzájárulásnak nevezett tételeket, tehát a vízműveknek, az elektromos műveknek, gázműveknek fizetett hozzájárulásokat, ha azok az ingatlanok rendeltetésszerű használatbavételéhez szükségesek, az eddigiektől eltérően a vagyoni értékű jogok állományába kell venni. Az új törvény hatálybalépéséig ezeket a felmerülés időszakában az eredmény terhére kellett elszámolni. A jövő év elejétől a vagyoni értékű jogok az ingatlanokon belül egy külön csoportba kerülnek, a mérlegben az ingatlanokkal egy sorban jelennek meg. Mindez formailag és tartalmilag azt jelenti: ha valamit nem számol el a vállalkozás tárgyidőszaki ráfordításként, hanem állományba veszi azt, és több év alatt számolja el, ez a felmerülés időszakában eredménynövekedést okoz.
A vagyoni értékű jogokkal kapcsolatban fontos, hogy ezekre is kiterjesztették az új jogszabály megalkotói azt a bizonyos 50 ezer forint alatti tételekre vonatkozó szabályt. Azaz ha 50 ezer forintnál kisebb az adott vagyoni értékű jog értéke, akkor akár egyszerre is elszámolhatja ezt az új jogszabály szerint az eredmény terhére, amortizáció formájában a vállalkozás. Korábban ez rendkívüli ráfordításnak számított, azaz 2000-ben is még így kell könyvelni. A lényeg az, hogy az ingatlan rendeltetésszerű használatához kapcsolódjon az ilyen vagyoni értékű jog. A tárgyi eszközökkel kapcsolatban a jelenlegi 30 ezer forintos, használatbavételkor egy összegben elszámolható tétel értékhatárát 50 ezer forintra emeli fel az új jogszabály. Itt utalhatunk a szellemi termékekre, esetükben is érvényes az az elszámolási szabály, ami 2001. január 1-je után a használatba vett eszközökre vonatkozik. Felmerülhet a kérdés, mi van a 30 és 50 ezer forint közötti értékhatárú tárgyi eszközökkel, amiket már korábban szereztek be a cégnél. Ott nyilván az amortizációt több év alatt lehet csak elszámolni, amint azt előzőleg évenként betervezte a cég.
Bekerülési érték
A tárgyi eszközöknél a bekerülési értékkel kapcsolatban változtak részben az előírások. A bekerülési érték alapján jellemzően a tárgyi eszközöket, az ingatlanokat, a gépeket, berendezéseket kell számba vennünk. Ha például hitelből finanszírozzuk az adott tárgyi eszköz beszerzését, akkor a kamat eddig is része volt a bekerülési értéknek. A beruházás pénzeszközeinek hasznosítása kapcsán tehát a társaság kamatbevételhez jut. Vagy úgy, hogy a szállítónak előleget ad, és a szállító kamatot fizet a cégnek, vagy a pénz a saját pénzforrások között, a bankszámlán elhelyezve kamatozik a cégnek. Így a beruházás kapcsán a kapott és a fizetett kamatot is számba kell venni, a kapott kamat csökkenti a fizetett kamat összegét, azaz ezzel olcsóbbá teszi a beruházást. Ha devizahitelből finanszírozza a cég a beruházását, a hitellel kapcsolatosan felmerül az árfolyamváltozás kérdése. Amennyiben ez az árfolyamváltozás az üzembe helyezésig következik be, az emiatt előálló veszteség az eszköz értékét növelő tételként jelenik meg a cég elszámolásaiban. Kimondottan az ingatlanokhoz kapcsolódnak azok a módosított tételek is, amelyeket eddig is figyelembe kellett venni a bekerülési érték számításánál, de most szabályozták is a jogalkotók. A beruházás vagy egy adott eszköz kapcsán a tervezés, az előkészítés, a lebonyolítás, a betanítás egyértelműen az adott eszköz értékénél figyelembe veendő tételek. Az esetleges próbaüzemeltetés költségei szintén az üzembe helyezés előtt merülnek fel, tehát a bekerülési értéknél is számításba veendők. A próbaüzemeltetés során elő lehet állítani különböző termékeket, szolgáltatásokat, ezen termékek, illetve szolgáltatások előállításával kapcsolatos költséggel csökkenteni kell a próbaüzemeltetés kiadásait. Ennek szellemében a próbaüzemeltetés költségelszámolását rögzíti az új törvény.
Bontás és építés
Gyakran előfordul egy-egy beruházásnál, hogy egy épületet lebontanak azért, hogy egy másikat létesítsenek. Ilyenkor a lebontás költségeit is valamilyen módon figyelembe kell venni. Az új jogszabály erre az esetre is kitér: a lebontás költségeivel növelni kell az új eszköz értékét. Különösen akkor érdekes ez, ha az adott vállalkozás nem a saját tulajdonában lévő épületet bontja le, illetve kell lebontania, hanem másnak az épületét, és ráadásul annak a másik cégnek az épületét még valahol meg is kell építeni. Erre klasszikus példa a közművezetékek kiváltása. A beruházó általában ezt el is végzi, vagyis a meglévő vezetéket lebontja, majd egy újjal kiváltja, vagy az új vezetéket valahol máshol építi fel. Ilyenkor a beruházás esetében a bontás költségei a saját beruházás költségeiként jelennek meg, az idegen eszköz újraépítése viszont nem része a beruházásnak, mivel azt át kell adni az adott közműnek. Az új épületre fordított összeg tehát nem része az épületberuházásnak, az átadást ez esetben térítés nélkül hajtják végre. Ez hátrányos ugyan a beruházónak, vagyoncsökkenéssel járhat, összességében a beruházással kapcsolatos terheket növeli az ilyen áthelyezés.
Értékpapírok elszámolása
Jelentős változás lesz az értékpapírok, illetve a részesedések könyvelésében, elszámolásában is. A jövőben – számviteli szempontból – értékpapírnak csupán a kifejezetten hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat tekinti majd a magyar számvitel, vagyis ezek közé csupán a diszkontkincstárjegyek, az állampapírok, a vállalati, önkormányzati, illetve a jegybanki kötvények tartoznak majd. A többi "értékpapírt", befektetést a tulajdonviszonyt megtestesítő papírok közé sorolják. Ez azt jelenti, hogy a részvények, a befektetési alapok jegyei a kis- és közepes cégek számára egyértelműen a befektetések közé kerülnek át.
Értékfolyamatok
Nagymértékben változik a hazai céltartalékolás gyakorlata is január elsejétől. Eddig a részvények, részesedések, üzletrészek után céltartalékot kellett félretenniük a vállalkozásoknak. Ezután azonban aszerint, hogy vételükhöz képest hogyan változott ezen részesedések értéke, a jövőben a mérlegben az értékvesztés "folyamatát" kell tükröztetni. Vagyis a vételkori, illetve a mérlegkészítéskori érték nettó módon történő elszámolását kell átvezetni a vállalkozás mérlegébe. A "brüsszeli szakértők" ugyanis azt kérték a magyar jogszabály-előkészítőktől, hogy a piacgazdaság által megkövetelt értékfolyamatokat is vezessék át a hazai mérlegkészítés gyakorlatába. Ez azt jelenti majd, hogy valamely eszköz értéke – a piaci folyamatok tükrében – a vételkori összeghez képest nemcsak csökkenhet, amortizálódhat, hanem fel is értékelődhet. Ez tipikusan jellemzi a hazai, mostani ingatlanpiaci folyamatokat. Általában azonban igaz lesz, hogy az eszköz piaci értéke egy bizonyos idő elteltével alacsonyabb összegen áll majd, mint a vásárláskori könyv szerinti értéke. Így tehát az eszközökre nem céltartalékot képezünk, hanem az értékvesztés összegét szerepeltetjük majd a vállalkozás mérlegében. A vállalkozás kötelezettségeire természetesen a jövőben is céltartalékot kell félretenni. Ezzel együtt a függő és jövőbeni kötelezettségeket is el kell számolni, természetesen mérleg alatti tételekként. A készfizető kezességre is kötelező lesz majd a céltartalék.
2001. január 1-jétől – a mostanival ellentétben – nem sorolja fel a törvény azokat az eszközöket, amelyekre taxatív módon mindenképpen céltartalékot kell képezni. Ezen mérlegtételeket részben a vállalkozás számviteli politikájában kell majd rögzíteni, azaz a céltartalékok kezelése a mostani gyakorlathoz képest bizonyos mértékig nyitottá válik. Az már most látszik, hogy az eszközoldalon legalább annyi értékvesztést lehet majd elszámolni, mint eddig céltartalékként.
Adósminősítés
A cégeknek eddig is rögzíteniük kellett a számviteli politikájukban a követelések megfelelő elbírálása miatt az adósminősítés szempontjait. Ez a jövőben sem változik, vagyis 2000. január 1-jétől is ki kell térnie a vállalkozásnak saját számviteli politikájában az adósminősítés szempontjaira. Az értékvesztés nyomon követése lényegesen más, mint a céltartalékok nyilvántartása. A céltartalékokat összeadva, lényegében egyetlen könyvelési tételként jelenítette meg a cég a mérlegében. Az értékvesztést azonban mind a folyószámlán, mind a főkönyvi számlán is keresztül kell vezetni, és egyedileg kell "elbírálni". Lényeges az is a mérleggel kapcsolatban, hogy az értékvesztést vissza is lehet írni, ha a kiváltó okok megváltoznak. Emellett a terven felüli amortizáció elszámolása, az értékvesztés elszámolása minden vállalkozás számára kötelező lesz, a visszaírás azonban nem kötelező. Annál a cégnél kötelező a visszaírás, ahol éves beszámolót készítenek, ahol viszont egyszeres könyvvitellel alátámasztott egyszerűsített éves beszámolót állítanak össze, ott az értékvesztés visszaírása nem lesz kötelező jellegű.
A régi számviteli előírásokat sok kritika érte az árfolyam vonatkozásában is. Szakmai kritikai jelleggel azt fogalmazták meg, hogy az nem adott valós képet a vállalkozások gazdálkodásáról. A problémát az jelentette, hogy míg a devizaeszközök oldalán vételi árfolyamon szerepeltek a tételek a mérlegben, addig a másik oldalon, a kötelezettségeknél eladási áron, mégpedig december 31-i árfolyamon vezették a tételeket. Ez a gyakorlat ugyan az óvatosság szempontjából rendben volt, a megbízható, valós kép számviteli előírása alapján azonban nem bizonyult megfelelő eljárásnak.
Az új számviteli törvényben ezért már az az előírás, hogy egységes árfolyamon értékeljük a mérleg mindkét oldalát, vagyis a követeléseket és a kötelezettségeket, mind a gazdasági események bekövetkeztekor, mind az év végi mérleg elkészítésének idején. Azt, hogy melyik egységes árfolyamot választja az adott cég, a vállalkozás vezetésének kell eldöntenie. Ez lehet bármely hitelintézet vételi és eladási árfolyamának középárfolyama, lehet a Magyar Nemzeti Bank hivatalos deviza-középárfolyama, de adott esetben lehetőség nyílik csak vételi vagy csak eladási árfolyam alkalmazására is, ekkor azonban mind az eszközöket, mind a kötelezettségeket ezzel kell elszámolni. Természetesen az év végi értékelésnél ezt úgy kell alkalmazni, hogy az árfolyamnyereséggel kompenzáljuk az árfolyamveszteséget. Ha az árfolyamveszteség több lenne, akkor azt a mérlegben, az eredménykimutatásban a tárgyév adatai között szerepeltetjük. Ha viszont az árfolyamnyereség több, mint az árfolyamveszteség, az összegét időben el kell határolni. Természetesen ez esetben is mindezt akkor kell figyelembe venni a vállalkozásról készített mérleg esetében, ha a devizaeszközök vagy a devizakötelezettségek jelentős szerepet játszanak az adott cég gazdálkodásában. Azt, hogy mi a jelentős a vállalkozás szempontjából, megint csak az adott cég számviteli politikájában kell rögzíteni.
A jövőben az úgynevezett harmadik személyekkel szembeni kötelezettségekre is céltartalékot kell képezniük a cégeknek. Ilyen eset áll elő például akkor, ha az adott vállalkozás perben áll valamelyik főhatósággal, mondjuk az APEH-hel. Ebben az esetben a vállalkozás ugyan kifelé azt képviseli, hogy várhatóan nyerni fog a bírósági eljárásban, azonban fel kell készülnie a vesztés lehetőségére is. Ekkor, a vesztés esetén jövőbeni fizetési kötelezettség áll elő, amelyre a cégnek céltartalékot kell félretennie.
Az amortizáció szabályai
Az eddigi számviteli szabályozás abból indult ki, hogy az eszközöket rendeltetésszerűen használatba vesszük, és amortizációjuknál a használatukkal összefüggő körülmények, fizikai hatások, például a műszakszám, illetve az erkölcsi elavulás határozza meg élettartamukat. Az idén év végéig érvényes szabályozás alapja tehát az volt, hogy a vállalkozás addig használja az eszközt, ameddig ténylegesen használni tudja, amennyi az adott eszköz fizikai élettartama. A nemzetközi gyakorlatban ezzel ellentétben az a gyakorlat, hogy az adott vállalkozásnál várhatóan eltöltött időtartamból kell kiindulni az eszköz amortizációjának megítélésénél, ami lehet, hogy megegyezik az eszköz várható élettartamának idejével, de attól el is térhet. Az az időtartam, amennyit az eszköz az adott vállalkozásnál "eltölt", a nemzetközi gyakorlat szerint a "hasznos élettartam". Erre egy triviális példa a következő: ha egy vállalkozásnál úgy döntenek, hogy a vezérigazgató gépkocsiját kétévente cserélik, akkor a személygépkocsi hasznos élettartama az adott cégnél a használatban eltöltött két év. Az is nyilvánvaló, hogy ezalatt a két év alatt a személygépkocsi teljes bekerülési értékét nem lehet leírni, mert a kocsinak van használati értéke a cégnél eltöltött két év után is. Ha az adott gépkocsi használati értékkel rendelkezik a második év végén is, meg kell állapítani a hasznos élettartam függvényében, mekkora a második év végén az autó maradványértéke. Azaz valójában fordítva, a maradványértékből kiindulva kell a vállalkozásnak eldöntenie, hogy meddig akarja a berendezést, az autót, valamilyen termelőeszközt használni, és meg kell mondania, hogy a ma rendelkezésre álló információk alapján – ez nagyon lényeges – mennyi lesz az adott eszköz használati értéke a hasznos élettartam végén. A bekerülési értékből levonva a maradványértéket, a különbözetet kell a hasznos élettartam alatt az amortizáció megítélésénél figyelembe venni.
Az új szabályozásnál tehát a lényeg az, hogy amikor a cég üzembe helyezi az adott berendezést, termelési eszközt vagy gépjárművet, meg kell határoznia, hogy mennyi ideig használja az adott eszközt, azaz a hasznos élettartamról már az elején dönteni kell, és meg kell határozni, hogy a hasznos élettartam után várható-e valamilyen maradványérték a berendezésnél. Ha van maradványérték, az fogja meghatározni, hogy a hasznos élettartam alatt mennyi amortizációt számol el a cég. A terven felüli amortizáció esetében jelentős változás, amellyel kiegészítették a jelenlegi elszámolási szabályokat, hogy a tárgyi eszközök esetében is a piaci értékhez kell viszonyítani az amortizációt. A törvény szelleme szerint az eltérésekkel csak akkor kell foglalkozni, ha az tartós és jelentős összeg. A tartós jelentésére abból lehet következtetni, hogy a törvény szerint már legalább egyévi használat tartósnak minősül. A jelentős mértékére azonban megint ki kell térnie a vállalkozásnak saját számviteli politikájában, vagyis meg kell határoznia, hogy a gazdasági események között mit tekint jelentős nagyságú eltérésnek. Ha a terven felüli amortizáció esetén egy későbbi időpontban az okok nem állnak fenn, ebben az esetben vissza is lehet írni annak összegét. Ez azt jelenti, hogy a terven felüli amortizációként számba vett eredménycsökkentő tételt eredménynövelő, eszközértéket növelő tételként kell visszaírnia a vállalkozásnak.
