A készpénzfizetés korlátozása

"A műtét sikerült, de a beteg meghalt." Jól illik ez a mondás a készpénzfizetés korlátozására irányuló jogszabályokra. A jogalkotói szándék ugyanis jó volt, de a korlátozó rendelkezések és szankcióik még egy évig sem voltak hatályban, ugyanis az Alkotmánybíróság a minap semmisítette meg azokat.

A gazdálkodó szervezetek által már oly' jól ismert, a készpénzfizetés visszaszorítására irányuló, az adótörvényekben meghatározott szabályokat kiegészítő-konkretizáló 224/1996. (XII. 26.) Korm. rendelet immár egy éve – 1997. június 30-a óta – nehezítette a vállalkozások életét. Írásunk apropója az a 76/1998. (IV. 24.) Korm. rendelet, amely az előbb említett, sokat szidott "társát" módosította, valamint a kérdéskörrel foglalkozó teljes szabályozási anyagot megsemmisítő, 1998. június 22-én kelt alkotmánybírósági határozat.

Egyáltalán mi indíthatta a jogalkotót ilyen jellegű korlátozás beépítésére az adószabályokba? Az eredeti, fennen hangoztatott szándék a feketegazdaság visszaszorítása volt, valamint a jelentős nagyságrendű pénzöszszegek valóságos pénzmozgást elkerülő, fiktív számlákkal való mozgatásának megakadályozása.

Először nézzük meg az eredeti, módosítás előtti szabályozást, és egy kis "körsétával" annak hatását a gyakorlatra:

A szabályozás lényege

A kormányrendeletben megállapított 1 millió forintos összeghatár feletti készpénzkifizetésnél társasági adó szempontjából csak 20 százalékkal csökkentett érték – azaz a számla áfa nélküli értékének 80 százaléka – volt elszámolható költségként, a személyijövedelemadó-törvény szerinti vállalkozói bevételt pedig növelte a számla áfa nélküli értékének 20 százaléka, emellett az általános forgalmi adóról szóló törvény rendelkezései szerint a vállalkozás a teljes ellenértékre jutó előzetesen felszámított áfát nem vonhatta le.

Mit is jelentett ez egy cég számára? Amennyiben a későbbiekben taglalt esetek valamelyike folytán a tranzakció során 1 000 001 (áfa nélkül) forintot kellett számításba venni mint készpénzben kiegyenlített ellenértéket, akkor az a fél, aki felvette ezt az összeget, nem vonhatta le a 250000 forint előzetesen felszámított áfát, és költségként csak az áfa nélküli érték 80 százalékát számolhatta el. Ez elég jelentős veszteségnek bizonyult ahhoz, hogy a vállalkozók figyelemmel kísérjék a készpénzfizetést korlátozó rendelkezéseket. A kormányrendelet a korlátozás alapjává az "egy szerződésből" eredő tartozásokat tette. Ezzel el is érkeztünk a rendelet leginkább támadott pontjához, az "egy szerződés" fogalmának meghatározásához ebben a szabályozási körben.

Egy szerződés

A rendelet szövege, amelynek homályos megfogalmazását később az APEH módosította, két módozatot állított fel a vizsgált fogalomkörben.

• Az egyik az okiratilag egy szerződés volt, amikor a felek egy okiratba foglalták megállapodásukat. Itt külön foglalkozott az APEH a keretszerződésekkel: amennyiben a keretszerződésnek nevezett megállapodás (amely egyébként gazdálkodó felek hosszú távú kapcsolatai során széleskörűen alkalmazott forma, alapvetően a felek együttműködéséről szóló megállapodást, általános jellegű kitételeket tartalmaz, amelyhez később kapcsolódhatnak a szolgáltatást konkrétan meghatározó megállapodások), magában foglalta a Ptk. által a szerződésekhez megkívánt tartalmi elemeket, szerződésnek minősült, és a rendelet előírásai alkalmazandók voltak rá. Az említett elemek hiánya esetén a keretmegállapodás alapján később létrejövő szerződéseket önmagukban kellett vizsgálni, a következő pontban említettek figyelembevételével.
• A másik az úgynevezett 15 napos szabály volt: a rendelet vonatkozásában egy szerződésnek minősültek azok az ugyanazon felek által kötött, azonos tárgyú szerződések, amelyekből eredő fizetési kötelezettség teljesítése között nem telt el 15 nap. Felmerül bennünk a kérdés, hogy miket tekintett a hivatal azonos tárgyú szerződéseknek? Az APEH Tájékoztató válasza az volt erre, hogy a szerződéseket minősíteni kell, ami alatt azt értették, hogy például az ugyanazon felek közötti adásvételi szerződések egy szerződésnek minősültek – tekintet nélkül arra, hogy mi volt a Ptk. szerinti közvetett tárgyuk, azaz a dolog, amire a szerződés irányult (például autó, autóalkatrész, élelmiszer... stb.) –, de ha ugyanazon felek két héten belül több helyiségbérleti szerződést kötöttek, az már nem számított egy szerződésnek. Tehát a döntő ismérv a szerződés tárgya, azaz a szolgáltatás volt, tekintet nélkül a közvetett tárgyra. Ez az értelmezés azt a kacifántos és jogilag képtelen helyzetet eredményezte, hogy például egy kereskedő árujának, (például ruhanemű) és ugyanannak a kereskedőnek a könyveléshez használt régi számítógépének a megvásárlása egy szerződésnek minősült, ha mindkét ügylet két héten belül történt és ugyanaz volt a vevő.

Készpénzfizetés

Vizsgáljuk meg a készpénzfizetés fogalmát, hiszen ahogy a fentiekből is látszik, nem biztos, hogy más jogszabályokkal megegyező tartalommal találkozunk. A készpénzzel történő fizetés teljesítésének lehetséges módozatait a 6/1997. (MK 61.) MNB rendelkezés tartalmazza, amelyek szerint készpénzfizetésnek minősül:

• a pénzösszeg közvetlen átadása,
• az összeg befizetése a jogosult bankszámlájára,
• az összeg továbbítása a jogosultnak készpénz-átutalási megbízással,
• a kifizetési utalvánnyal való kiutalás,
• a készpénzfelvételi utalvány útján történő kifizetés,
• a pénzforgalmi betétkönyv felhasználása,
• a postai küldemény utánvételezése,
• az esetenkénti egyszerű átutalással átutalt összegből készpénz felvétele.

A fentiekhez képest a kormányrendelet – szerencsére – szűkítette a kört: készpénzfizetésnek minősült a

• pénzösszeg közvetlen átadása, valamint
• belföldi postautalvánnyal való továbbítása a jogosult részére, továbbá
• a postai küldemény utánvételezésével teljesített fizetés.

Nem minősült viszont készpénzfizetésnek, ha a fizetés következményeként legalább az egyik félnél megvalósult a hitelintézeti kiegyenlítés (a bankszámla-jóváírás vagy -terhelés), azaz:

• csekkel adták fel a készpénzt a jogosult bankszámlájára;
• az ügyfél bankszámláját vezető banknál egyenlítették ki a tartozást, mégpedig úgy, hogy a készpénzt befizették a jogosult bankszámlájára;
• a banknak adott rendelkezés alapján (pl. készpénzfelvételi csekk, levélben történő felhatalmazás) a kötelezett bankszámlájáról fizettek készpénzt a jogosultnak a tartozás kiegyenlítésére.

Ezenkívül az APEH állásfoglalása szerint a váltóval történő fizetés (amelynek manapság elenyésző a gyakorlata), a faktoring és a beszámítás sem minősült készpénzfizetésnek.

Áfa – "egészben vagy részben"

A szabályozás alkalmazásakor az áfa-törvény 33. §-ának (3) bekezdése okozott némi értelmezési problémát. Ugyanis az egy szerződés fogalmát alapul vevő rendelkezések tükrében ez azt jelentette, hogy amennyiben az egy szerződésből eredő kifizetéseknek tekintett pénzbeli teljesítésekkor egyes részeket készpénzzel, másokat viszont például csekkel vagy átutalással teljesítettek, csak a készpénzes fizetéseket kellett összeszámítani, azonban az 1 millió forintos limit átlépésekor a teljes összegre (tehát mind a készpénzes, mind az átutalásos fizetésekre) vonatkozott az előzetesen felszámított áfa levonásának tilalma.

Megjegyezzük, hogy ez a hátrány csak az áfakört érintette, nem érvényesült a jövedelem- és a társasági adózásban.

Számítási időszak

A szabályozás azt az előnytelen helyzetet eredményezte, hogy az egy szerződés elvének alkalmazása során akár évekre is elhúzódhatott volna az a figyelési időszak, amely alatt vigyázni kell a limit átlépésére. Tehát egy több évre szóló bérleti szerződés, szolgáltatási szerződés (például könyvvizsgálat) vagy részletvétel során a szerződés egész tartamára érvényesült a szabály. Például ha egy bérleti szerződésnél a felek 50000 Ft/hó bérleti díjban állapodtak meg, akkor az bizony a második év vége felé elérte volna az egymillió forintot, s innentől kezdődően a bérlő nem fizethetett volna készpénzzel.

A gyakorlat

Nézzünk néhány példát arra, hogy a gyakorlatban milyen reakciókat váltottak ki az említett szabályok.

Le kell szögeznünk, hogy a kis- és középvállalkozásoknál manapság a vállalkozó a romló fizetési morál miatt általában azt tartja szem előtt, hogy "az a biztos, ha valaki rögtön fizet". Egyrészt amennyiben valaki nem állandó ügyfélkörrel dolgozik, nem bízik meg minden vevőjében, másrészt az átutalás a kisebb gazdálkodóknál likviditási problémát okozhat: nem rendelkeznek elég tőkével ahhoz, hogy üzletüket az átutalt pénztől függetlenül is forgásban tudják tartani, így lelassul a felvásárlás.

Ezt elkerülendő egyes vállalkozások azt az utat választották, hogy annak ellenére, hogy azonnal megtörtént a pénzmozgás, csak a 15. nap letelte után állították ki a számlát, amely így természetesen nem a valós tranzakciót mutatta, de a fent vázolt finanszírozási probléma elkerülhetővé vált vele. Az is "járható útnak" bizonyult, hogy amennyiben a gazdálkodók észrevették, hogy átlépték az 1 millió forintos limitet, kivették és sztornírozták azt a legkisebb értékű számlát, amivel még a limit alatt és időhatáron belül maradtak, így kevesebb kárt szenvedtek el, mint ami a készpénzfizetést korlátozó rendelkezések szankciói miatt sújtotta volna őket.

Vegyük talán a legpregnánsabb példát, az üzemanyag-tankolás esetét! Mondjuk egy kisebb településen egy kisebb cég 10 szállító járművel rendelkezik, amelyek napi használatban állnak. A településen csak egy társaság telepített benzinkutat. A járművek nagy kihasználtsága esetén a vállalkozás biztos, hogy belefutott az 1 milliós korlátba a tankolások során. A járművek kihasználtságát nem lehet az üzletmenet hátráltatása nélkül csökkenteni, így két megoldás kínálkozott: az egyik, hogy a társaság kártyákat szerez be a tankoláshoz a töltőállomást működtető cégtől, ilyenkor 10 kártyára van szükség, ami hazánkban kártyánként több százezer forint letétet jelent. Valószínűleg a példánkban szereplő kisvállalkozás ezt, valamint a járulékos költségek kifizetését nem engedhette volna meg magának, így azt az utat választotta, hogy járműveit a szomszédos települések valamelyikén lévő, másik cég töltőállomásához küldte tankolni, állandóan figyelve, hogy mikor telik le az ominózus 15 nap.

Kérdésként merül fel az is, hogy ha valamely vállalkozás egy szerződés alapján rendszeresen, rövid időközönként de kis tételben vásárolt, miért kellett, hogy az említett szabályozás csapdájába essen? Biztos, hogy a jogalkotói cél az ilyen vásárlások nehezebbé tételére irányult? Esetleg nem lett volna "áldásos" egy alsó limitet is beépíteni? Például a 10000 forint alatti tételeket nem kellett volna az összértékhez hozzászámítani. Azok a gazdálkodók, akik rendszeresen nagy volumenű tranzakciókat hajtottak végre, úgysem aprózták volna el az ügyleteiket az alsó limit miatt a jogszabályi korlát kikerülése végett, viszont a kisvállalkozások számára egyes ügyleteknél nagy könnyebbséget jelentett volna. Azt már nem is taglaljuk, hogy a szabályozás nyilvánvalóan nem gyakorolt hatást a feketegazdaságra.

A módosítás

A május 9-én hatályba lépett módosítás szerinti legjelentősebb változás, hogy a szabályozás alapja, az "egy szerződés" oly sok értelmezési és gyakorlati problémát okozó elve helyett az ugyanazon felek közötti, ugyanazon fél által kibocsátott számla (egyszerűsített számla, számlát helyettesítő okmány) lett. Megjegyezzük, hogy így az adótörvényekkel is összhangba került a szabályozás, hiszen azok a számla általános forgalmi adó nélküli értékét említik a releváns törvényhelyeken. Igaz, hogy a szabályozás szigorodott, hiszen nem vizsgálta, hogy a számlák mögött lévő tranzakciók mire irányultak, összekapcsolhatóak-e, de legalább egyértelműen alkalmazhatóvá vált, és ezáltal vége lett a fent taglalt hosszúra nyúló értelmezési problémáknak arról, hogy mikor is tekintsük egy szerződésnek a valójában minden szempontból több szerződések együttesét.

Emellett a 15 napos időközt 8 napra csökkentették, valamint az 1 millió forintos határt 1,2 millió forintra emelték. Az, hogy az összeszámítási időköz rövidülése mindenképpen könnyítést jelentett az adóalanyok számára, igazán nem szorul indoklásra.

Megoldódott az a probléma is, hogy meddig kell összeszámítani a készpénzzel fizetett összegeket, ugyanis a módosítás szerint a rendelkezéseket naptári éven belül kellett alkalmazni.

A részben készpénzzel, részben átutalással teljesített fizetéseket a módosítás a következőképpen "oldotta meg": az új szöveg tartalmazta azt a kitételt, amely szerint a rendelkezések akkor is alkalmazandók, ha a kérdéses számla ellenértékét részletekben egyenlítették ki. Tehát amellett, hogy elvileg a számla középpontba állításával elkerülhető lett volna a jelzett probléma, a fenti kitétel miatt a részben átutalással, részben készpénzzel kiegyenlített számlánál, amennyiben a készpénzes rész meghaladta az 1,2 millió forintot, a számla teljes értékére alkalmazandóvá vált az előzetesen felszámított áfa levonási tilalma. A jövedelemadó és a társasági adó tekintetében változatlanul csak a készpénzzel kiegyenlített részt sújtotta a szankció.

A szabályozás alapvető koncepcionális kérdésekre változatlanul nem adott kielégítő választ, hiszen egymástól teljesen eltérő jellegű szerződések esetén is összeszámítási kötelezettséget írt elő, valamint változatlanul az olyan vállalkozásokat sújtotta leginkább, amelyeknek egyébként is nehéz a talpon maradás. Az tehát, hogy a szabályozás megváltozott formájában mennyiben érte volna el a kitűzött célját, változatlanul nyitott kérdés maradt volna, ha az Alkotmánybíróság nem vágja át a "gordiuszi csomót".